第39讲_金融负债和权益工具(2)

第三节金融负债和权益工具

三、金融负债和权益工具区分的基本原则

2.是否通过交付固定数量的自身权益工具结算

（2）基于自身权益工具的衍生工具。

①如果发行方只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产进行结算（即“固定换固定”），则该衍生工具是权益工具；

②如果发行方以固定数量自身权益工具交换可变金额现金或其他金融资产，或以可变数量自身权益工具交换固定金额现金或其他金融资产，或以可变数量自身权益工具交换可变金额现金或其他金融资产，则该衍生工具应当确认为衍生金融负债或衍生金融资产。

【例14-10】甲公司于2×17年2月1日向乙公司发行以自身普通股为标的的看涨期权（即：有权买入）。根据该期权合同，如果乙公司行权，乙公司有权以每股102元的价格从甲公司购入普通股1 000股。其他有关资料如下：

（1）合同签订日： 2×17年2月1日

（2）行权日（欧式期权）：2×18年1月31日

（3）2×18年1月31日应支付的固定行权价格102元

（4）期权合同中的普通股数量 1 000股

（5）2×17年2月1日每股市价100元

（6）2×17年12月31日每股市价104元

（7）2×18年1月31日每股市价104元

（8）2×17年2月1日期权的公允价值 5 000元

（9）2×17年12月31日期权的公允价值 3 000元

（10）2×18年1月31日期权的公允价值 2 000元

【提示】“衍生工具”属于共同类科目，期末余额在借方表示资产，期末余额在贷方表示负债。衍生工具不属于权益工具，应按公允价值进行初始和后续计量。

【答案】

情形1：期权将以现金净额结算

甲公司在潜在不利条件下交付金融资产，属于金融负债。

甲公司的会计处理如下：

①2×17年2月1日，确认发行的看涨期权：

借：银行存款 5 000

贷：衍生工具——看涨期权 5 000（负债）

②2×17年12月31日，确认期权公允价值减少：

借：衍生工具——看涨期权 2 000

贷：公允价值变动损益 2 000

③2×18年1月31日，确认期权公允价值减少：

借：衍生工具——看涨期权 1 000

贷：公允价值变动损益 1 000

甲公司实际支付净额2 000元，反映看涨期权以现金净额结算的账务处理如下：

借：衍生工具——看涨期权 2 000

贷：银行存款 2 000

结论：甲公司应将其作为金融负债核算。

情形2：期权将以普通股净额结算

除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形1相同。甲公司实际向乙公司交付普通股数量约为19.2（2 000/ 104）股，因交付的普通股数量须为整数，实际交付19股，余下的金额（24元）将以现金支付。因此，甲公司除以下处理外，其他账务处理与情形1相同。

2×18年1月31日：

借：衍生工具——看涨期权 2 000

贷：股本19

资本公积——股本溢价 1 957

银行存款24（2 000-19×104）

结论：甲公司应将其作为金融负债核算。

情形3：期权将以普通股总额结算

除甲公司以约定的固定数量的自身普通股交换固定金额现金外，其他资料与情形1相同。因此，乙公司有权于2×18年1月31日以102 000元（即102×1 000）购买甲公司1 000股普通股。

甲公司将以固定数量的自身股票换取固定金额现金，应将该衍生工具确认为权益工具。

甲公司的会计处理如下：

①2×17年2月1日，确认发行的看涨期权：

借：银行存款 5 000

贷：其他权益工具 5 000

②2×17年12月31日，由于该期权确认为权益工具，无需重新进行后续计量。

③2×18年1月31日，乙公司行权：

借：库存现金102 000

其他权益工具 5 000

贷：股本 1 000

资本公积——股本溢价106 000

（三）以外币计价的配股权、期权或认股权证

如果企业的某项合同是通过固定金额的外币交换固定数量的自身权益工具进行结算，由于固定金额的外币代表的是以企业记账本位币计价的可变金额，因此不符合“固定换固定”原则。

例外情况：企业对全部现有同类别非衍生自身权益工具的持有方同比例发行配股权、期权或认股权证，使之有权按比例以固定金额的任何货币交换固定数量的该企业自身权益工具的，该类配股权、期权或认股权证应当分类为权益工具。

【例14-11】一家在多地上市的企业，向其所有的现有普通股股东提供每持有2股股份可购买其1股普通股的权利（配股比例为2股配1股），配股价格为配股当日股价的70%。由于该企业在多地上市，受到各地区当地的法规限制，配股权行权价的币种须与当地货币一致。

【解析】由于企业是按比例向其所有同类普通股股东提供配股权，该配股权应当分类为权益工具。

（四）或有结算条款

1.分类为金融负债

发行方不能无条件地避免交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的，应当分类为金融负债。

2.分类为权益工具

满足下列条件之一的，发行方应当将其分类为权益工具：

（1）要求以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的或有结算条款几乎不具有可能性；

（2）只有在发行方清算时，才需以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算；

（3）特殊金融工具中分类为权益工具的可回售工具。

【例14-10】甲公司发行1亿元优先股。按合同条款约定，甲公司可根据相应的议事机制自行决定是否派发股利，如果甲公司的控股股东发生变更（假设该事项不受甲公司控制），甲公司必须按面值赎回该优先股。

【解析】该或有事项（控股股东变更）不受甲公司控制，属于或有结算事项。同时，该事项的发生或不发生也并非不具有可能性。由于甲公司负有不能无条件地避免赎回股份的义务，因此，该工具应当划分为一项金融负债。

（五）结算选择权

对于存在结算选择权的衍生工具（例如，合同规定发行方或持有方能选择以现金净额或以发行股份交换现金等方式进行结算的衍生工具），发行方应当将其确认为金融资产或金融负债，但所有可供选择的结算方式均表明该衍生工具应当确认为权益工具的除外。

例如，为防止附有转股权的金融工具的持有方行使转股权而导致发行方的普通股股东的股权被稀释，发行方会在衍生工具合同中要求加入一项现金结算选择权：发行方有权以等值于所应交付的股票数量乘以股票市价的现金金额支付给工具持有方，而不再发行新股。

（六）合并财务报表中金融负债和权益工具的区分

在合并财务报表中对金融工具（或其组成部分）进行分类时，企业应考虑集团成员和金融工具的持有方之间达成的所有条款和条件，以确定集团作为一个整体是否由于该工具而承担了交付现金或其他金融资产的义务，或者承担了以其他导致该工具分类为金融负债的方式进行结算的义务。

【例14-13】甲公司为乙公司的母公司，其向乙公司的少数股东签出一份在未来6个月后以乙公司普通股为基础的看跌期权，如果6个月后乙公司股票价格下跌，乙公司少数股东有权要求甲公司无条件的以固定价格购入乙公司少数股东所持有的乙公司股份。

【解析】在甲公司的个别财务报表中，由于该看跌期权的价值随着乙公司股票价格的变动而变动，并将于未来约定日期进行结算，因此该看跌期权符合衍生工具的定义而确认为一项衍生金融负债。在乙公司财务报表中，少数股东所持有的乙公司股份则是其自身权益工具，而在集团合并报表层面，由于看跌期权使集团整体承担了不能无条件地避免以现金支付的合同义务，因此该少数股东权益不在符合权益工具定义，而应确认为一项金融负债，其金额等于回购所需支付金额的现值。

（七）特殊金融工具的区分

1.可回售工具

可回售工具，是指根据合同约定，持有方有权将该工具回售给发行方以获取现金或其他金融资产的权利，或者在未来某一不确定事项发生或者持有方死亡或退休时，自动回售给发行方的金融工具。

符合金融负债定义，但同时具有下列特征的可回售工具，应当分类为权益工具：

（1）赋予持有方在企业清算时按比例份额获得该企业净资产的权利；

（2）该工具所属的类别次于其他所有工具类别，即该工具在归属于该类别前无须转换为另一种工具，且在清算时对企业资产没有优先于其他工具的要求权；

（3）该类别的所有工具具有相同的特征；

（4）除了发行方应当以现金或其他金融资产回购或赎回该工具的合同义务外，该工具不满足金融负债定义中的任何其他特征；

（5）该工具在存续期内的预计现金流量总额，应当实质上基于该工具存续期内企业的损益、已确认净资产的变动、已确认和未确认净资产的公允价值变动（不包括该工具的任何影响）。

【例14-14】甲公司设立时发行了100单位A类股份，而后发行了10 000单位B类股份给其他投资人，B

类股份为可回售股份。假定甲公司只发行了A、B两种金融工具，A类股份为甲公司最次级权益工具。

【解析】在甲公司的整个资本结构中，A类股份并不重大，且甲公司的主要资本来自B类股份，但由于B类股份并非甲公司发行的最次级的工具，因此不应当将B类股份归类为权益工具。

【例14-15】甲企业为合伙企业。相关合伙协议约定：新合伙人加入时按确定的金额和财产份额入股，合伙人退休或退出时以其财产份额的公允价值予以退还；合伙企业营运资金均来自合伙人，合伙人入伙期间可按财产份额获得合伙企业的利润（但利润分配由合伙企业自主决定）；当合伙企业清算时，合伙人可按财产份额获得合伙企业的净资产。

【答案】由于合伙企业在合伙人退休或退出时有向合伙人交付金融资产的义务，因而该可回售工具（合伙协议）满足金融负债的定义。同时，其作为可回售工具具备了以下特征：

（1)合伙企业清算时，合伙人可按持股比例获得合伙企业的净资产；

（2)该协议属于合伙企业中最次级类别的工具；

（3)所有合伙人权益具有相同的特征；

（4)合伙企业仅有以现金或其他金融资产回购该工具的合同义务；

（5)合伙人入伙期间可获得的现金流量总额，实质上基于该工具存续期内企业的损益、已确认净资产的变动、已确认和未确认净资产的公允价值变动。

因而，该金融工具应当确认为权益工具。

2.发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具

符合金融负债定义，但同时具有下列特征的发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，应当分类为权益工具：

（1）赋予持有方在企业清算时按比例份额获得该企业净资产的权利；

（2）该工具所属的类别次于其他所有工具类别；

（3）在次于其他所有类别的工具类别中，发行方对该类别中所有工具都应当在清算时承担按比例份额交付其净资产的同等合同义务。

3.特殊金融工具分类为权益工具的其他条件

（1）现金流量总额实质上基于企业的损益、已确认净资产的变动、已确认和未确认净资产的公允价值变动（不包括该工具或合同的任何影响）；

（2）实质上限制或固定了工具持有方所获得的剩余回报。

【随堂例题】甲企业与乙企业签订包括资产运营控制协议（乙企业承包甲企业的运营管理）、知识产权的独家服务协议（甲企业经营所需知识产权由乙企业独家提供）、借款合同（甲企业向乙企业借款满足营运需要）等系列协议，将经营权和收益转移到乙企业；同时，甲企业股东还可能与乙企业签订股权质押协议和投票权委托协议等，将甲企业股东权利转移给乙企业。在这种情况下，甲企业形式上的股份已经不具有权益工具的实质（企业控制权和利润转移给非股东方享有）。

4.特殊金融工具在母公司合并财务报表中的处理

子公司在个别财务报表中作为权益工具列报的特殊金融工具，在其母公司合并财务报表中对应的少数股东权益部分，应当分类为金融负债。

【提示】可回售工具分类为权益工具而不是金融负债的处理是一个例外，不允许将其扩大到合并财务报表中非控制性权益的分类。

【例14-16】甲公司控制乙公司，因此甲公司的合并财务报表包括乙公司。乙公司资本结构的一部分由可回售工具（其中一部分由甲公司持有，其余部分由其他外部投资者持有）组成，这些可回售工具在乙公司个别财务报表中符合权益分类的要求。甲公司在可回售工具中的权益在合并时抵销。对于其他外部投资者持有的乙公司发行的可回售工具，其在甲公司合并财务报表中不应作为少数股东权益列示，而应作为金融负债列示。

（八）金融负债和权益工具之间的重分类

1.发行方原分类为权益工具的金融工具，自不再被分类为权益工具之日起，发行方应当将其重分类为金融负债，以重分类日该工具的公允价值计量，重分类日权益工具的账面价值和金融负债的公允价值之间的差额确认为权益。

2.发行方原分类为金融负债的金融工具，自不再被分类为金融负债之日起，发行方应当将其重分类为权益工具，以重分类日金融负债的账面价值计量。

权益工具重分类为金融负债时：

借：其他权益工具[账面价值]

贷：应付债券——面值

——利息调整（或借方）[应付债券公允价值与面值的差额]

重分类后公允价值与权益工具账面价值的差额

贷差：资本公积——资本溢价

借差：

①资本公积——资本溢价

②盈余公积

③利润分配——未分配利润

金融负债重分类为权益工具时：

借：应付债券——面值

——利息调整（或贷方）

贷：其他权益工具[金融负债的账面价值]

（九）收益和库存股

1.发行方对利息、股利、利得或损失的处理：

（1）金融工具或其组成部分属于金融负债的，相关利息、股利、利得或损失，以及赎回或再融资产生的利得或损失等，应当计入当期损益。

（2）金融工具或其组成部分属于权益工具的，其发行（含再融资）、回购、出售或注销时，发行方应当作为权益的变动处理；发行方不应当确认权益工具的公允价值变动；发行方对权益工具持有方的分配应作利润分配处理，发放的股票股利不影响所有者权益总额。

（3）与权益性交易相关的交易费用应当从权益中扣减。只有那些可直接归属于发行新的权益工具或者购买此前已经发行在外的权益工具的增量费用才是与权益交易相关的费用。

（4）利息、股利、利得或损失的会计处理原则同样也适用于复合金融工具，任何与负债成分相关的利息、股利、利得或损失应计入损益，任何与权益成分相关的利息、股利、利得或损失应计入权益。发行复合金融工具发生的交易费用，也应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊。

2.库存股

（1）回购自身权益工具（库存股）支付的对价和交易费用，应当减少所有者权益，不得确认金融资产。

（2）如果企业持有库存股之后又将其重新出售，反映的是不同所有者之间的转让，而非企业本身的利得或损失，因此，无论这些库存股的公允价值如何波动，企业应直接将支付或收取的任何对价在权益中确认，而不产生任何损益影响。

【提示】如果企业是替他人持有自身的权益工具也不属于库存股。

U2资产类别与金融工具

第二章 1.优先股和长期债务的相似点是什么？其与权益的相似点又是什么？ 答：优先股像长期债务一样，它承诺像持有者每年支付固定的收益。从这个角度讲，优先股类似于无限期的债券，即永久债券。优先股另一个与长期债务相似的特点是：它没有赋予其持有者参与公司决策的权利。 优先股是一种权益性投资，公司保留向优先股股东支付股利的自主权，支付股利并不是公司的合同义务。若无法支付，公司并不会破产。而在公司破产的情况下，优先股对公司资产的的求偿权 2. 3. a. b.. c.. 答：a 4. 5. 答：

6.为什么与低税率等级的投资者相比，高税率等级的投资者更倾向于投资市政债券？ 答：市长债券的利息是免税的。。当面临更高的边际税率时，高收入的投资者更倾向于投资免税的证券。 7 A. b. c. 答：a b 86 4美 10回顾图2-8，并查看GeneralDynamics的股票行情 a5000美元可以购买多少股票 B这些股票一年可以给你带来多少股利收入？ cGeneralDynamics的每股收益是多少？ d该公司前一交易日的收盘价是多少？

答：a可以购买:5000/67.32=74.27股 b每年的股利收入为：74.7*1.52=112.89美元 c已知市盈率为11，价格为67.32美元。因此：67.32/每股收益=11每股收益=6.12美元 dGeneralDynamics当日收盘价为67.32美元，比前一交易日收盘价高0.47美元。故前一交易日收盘价为66.85美元 分析表2-8的三只股票，其中Pt表示t时刻的股价，Qt表示t时刻发行在外的股票数量，股票C 4.167%。 。因此我 (9500+9000+22000)=40500。收益率=40500/39000-1=3.85%。 r=95/90-1=0.0556rB=45/50-1=-0.10rC=110/100-1=0.10等权重平均b.每只股票收益率如下：A 数为0.0185=1.85% 13一投资者税收等级为30%，若公司债券提供9%的收益率，要使该投资者偏好市政债券，其应提供的收益率最低为多少?

成本法转为权益法的账务处理

成本法转为权益法的账务处理： 例题1：东方公司07年初投资5000万持股10%，被投资单位可辨认净资产公允价值48000万，07年发放股利1000万，实现净利润4000万，08年初发放股利2000万，之后追加投资8000万，取得15%的股份，被投资单位可辨认净资产公允价值50000万。要求成本法转为权益法核算的调整分录。 如果区分明细科目追溯调整分析如下： 分析：权益法追溯调整对于两次投资之间的公允价值变动的份额=（50000－48000）×10%=200要确认为追溯调整：净损益影响部分=（4000－1000－2000）×10%=1000×10%=100，剩余的部分100万作为“资本公积－其他资本公积”追溯调整。 权益法下对于两次现金股利的处理如下：07年收到的股利100万，属于投资以前年度的股利，所以冲减长期股权投资的投资成本；收到第二年股利200，累计收到股利=300，投资以后到上年度应该享有被投资单位实现的净利润份额=4000×10%=400万，累计股利小于净利润份额，所以第二次收到的股利全部作为损益调整明细冲减。 因此可以得出这样的结论：权益法下到再投资时候“长期股权投资－成本”明细=5000－1000×10%=4900；“长期股权投资－损益调整”明细=（4000－2000）×10%=200；“长期股权投资－其他权益变动”明细=100，调整分录： 借：长期股权投资－成本4900 长期股权投资－损益调整200 长期股权投资－其他权益变动100 贷：长期股权投资5000 利润分配－未分配利润90 盈余公积10 资本公积－其他资本公积100 如果不区分明细科目的情况下，分析如下： 对于应该享有的公允价值变动的份额=（50000－48000）×10%=200中，净损益影响部分成本法和权益法存在共同的地方也存在差异的地方，所以不区分明细科目的追溯调整要针对差异调整； 而对于其他权益变动100的调整，无论区分不区分明细都要全部追溯调整： 借：长期股权投资100 贷：资本公积－其他资本公积100 对于净损益影响部分，中间净利润影响部分=400全部确认投资收益： 借：长期股权投资400 贷：利润分配－未分配利润360 盈余公积40 对于第一次收到股利成本法和权益法全部作为成本冲减，不存在差异；第二次收到股利200后累计股利=300，成本法下冲回之前冲减的成本100，而权益法下全部作为长期股权投资冲减，调整分录： 借：利润分配－未分配利润270 盈余公积30 贷：长期股权投资300 综上所述调整分录后得到完整追溯调整分录： 借：长期股权投资200 贷：资本公积－其他资本公积100 利润分配－未分配利润90

长期股权投资成本法与权益法转换会计处理

长期股权投资成本法与权益法转换会计处理作者：谷小倩 来源：《财会通讯》2008年第04期 一、权益法转换为成本法的会计处理 新准则规定投资企业投资后，对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期投资，即对合营企业投资及对联营企业投资，采用权益法。但经过若干会计期后，投资企业会考虑各种原因，可能追加投资，增加对被投资企业的股权，导致对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司的投资，新准则规定长期股权投资的账面价值，应按分步取得股权最终形成合并企业处理，达到企业合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的，要将原持股比例部分由权益法调整为成本法，即购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。投资企业也可能因收回投资等原因，导致对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量，新准则规定长期股权投资应改按成本法核算，其权益法下的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。 由于旧准则规定投资企业对被投资企业具有控制、共同控制或实施重大影响时采用权益法，因此投资企业只有出售部分股权，致使投资企业对被投资企业的影响变为无控制、无共同控制或无重大影响时，长期股权投资改按成本法核算，按权益法下的账面价值作为改按成本法核算的初始投资成本，并采用未来适用法。对于此，新准则下因持股比例下降由权益法改按成本法核算的处理与此基本相同。原准则由于权益法的适用范围与新准则不同，所以未涉及持股比例上升的情况。本文通过举例来说明股权投资中成本法与权益法转换的会计处理方法。 [例1]华天中海公司2007年对明珠公司公司投资，占明珠公司注册资本的30％，对明珠公司能够施加重大影响。至2008年12月31日，华天中海公司对明珠公司投资的账面价值为400万元，其中，投资成本为300万元，损益调整为100万元。2009年1月2日，华天中海公司将持有明珠公司的股份对外转让一半，收到210万元款项存人银行，并失去了重大影响力，为此，华天中海公司改按成本法核算。 根据以上实例，华天中海公司应作以下会计处理。 2009年1月2日出售15％股份时 借：银行存款2100000 贷：长期股权投资——明珠公司(成本)1500000 长期股权投资——明珠公司(损益调整)500000

第38讲_金融负债和权益工具(1)

第三节金融负债和权益工具 一、金融负债的定义和分类 （一）金融负债的定义 金融负债是指企业符合下列条件之一的负债： （1）向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。 （2）在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务。 【手写板】 （3）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具。 【手写板】 （4）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。 【提示】权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。 【手写板】

【2017?多选题】下列各项中，不属于《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》规定的金融负债的有（）。 A.按照销售合同的约定预收的销货款 B.按照产品质量保证承诺预计的保修费 C.按照采购合同的约定应支付的设备款 D.按照劳动合同的约定应支付职工的工资 【答案】ABD 【解析】金融负债是指以现金或其他金融资产进行偿还的合同义务，所以选项A和B均不属于金融负债；选项D，在应付职工薪酬准则规范，不遵循金融工具准则。 （二）金融负债的分类 除下列各项外，企业应当将金融负债分类为以摊余成本计量的金融负债。 1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债（含属于金融负债的衍生工具）和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。 2.不符合终止确认条件或继续涉入被转移金融资产所形成的金融负债。 3.部分财务担保合同，以及不属于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的以低于市场利率贷款的贷款承诺。 【提示】在非同一控制下的企业合并中，企业作为购买方确认的或有对价形成金融负债的，该金融负债应当按照以公允价值计量且其变动计入当期损益进行会计处理。 （三）公允价值选择权 在初始确认时，为了提供更相关的会计信息，企业可以将一项金融资产、一项金融负债或者一组金融工具（金融资产、金融负债或者金融资产及负债）指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，但该指定应当满足下列条件之一： 1.该指定能够消除或显著减少会计错配。 【跟我一起记笔记】

成本法转权益法的会计处理

成本法转权益法的会计处理 一、因股份上升，由成本法—权益法，会计分录包括三部份，一是新投资入帐， 二是新旧投资初始确认金额的调整，三是原投资在两个时点间的可辨认净资产公允价值变动的帐务处理。 （一）、新投资入帐 借：长期股权投资—成本（按付出对价） 贷：银行存款等 （二）、调整新、旧投资的初始确认金额 1、计算原投资的商誉=原付出对价—按当时公允价值计算的份额 2、计算新投资的商誉=新增投资付出对价—按新增投资时公允价值计算的份额 3、总商誉=原投资商誉+新投资商誉 4、如果总商誉>0,原投资初始确认不作调整，新投资初始确认金额不再调整，就 按付出对价入帐，即使新投资付出对价小于被投资企业公允价值相应比例份额，也不再记营业外收入。 5、如果总商誉<0,需分三种情况： （1）、原商誉<0，调整原投资的初始确认金额 （2）、新商誉<0，调整新投资的初始确认金额 （3）、原商誉<0，新商誉<0，分别调整新旧投资的初始确认金额。注意：谁是负数就调谁，调整的金额为总商誉的绝对值。是原商誉为负的，如果是以前年

度就投资了的，则调整“利润分配—未分配利润”和“盈余公积”，因为正常的投资权益法下是这样作会计分录的： 借：长期股权投资—成本 贷：银行存款等 营业外收入（差额） 由于现在是要调整以前年度，以前年度的营业外收入都早已结转损益，成为累积的留存收益了，所以就调整留存收益，就是： 借：长期股权投资—成本 贷：利润分配—未分配利润 盈余公积 注意，这个调整仅是调整负商誉，即是差额部分（营业外收入）如果是本年度投资的，则直接调整营业外收入，即是： 借：长期股权投资—成本 贷：营业外收入（差额） 新商誉为负的，调整新投资初始确认金额的分录如下： 借：长期股权投资—成本 贷：营业外收入（差额） （三）、调整原投资在两时点间的可辨认净资产公允价值变动 1、原投资比例按新投资时点计算的公允价值=原投资比例×新投资时点公允价值 2、原投资比例按原投资点时计算的公允价值=原投资比例×原投资时点公允价值 3、权益变动=原投资比例按新投资时点计算的公允价值—原投资比例按原投资点时计算的公允价值

第39讲_金融负债和权益工具(2)

第三节金融负债和权益工具 三、金融负债和权益工具区分的基本原则 2.是否通过交付固定数量的自身权益工具结算 （2）基于自身权益工具的衍生工具。 ①如果发行方只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产进行结算（即“固定换固定”），则该衍生工具是权益工具； ②如果发行方以固定数量自身权益工具交换可变金额现金或其他金融资产，或以可变数量自身权益工具交换固定金额现金或其他金融资产，或以可变数量自身权益工具交换可变金额现金或其他金融资产，则该衍生工具应当确认为衍生金融负债或衍生金融资产。 【例14-10】甲公司于2×17年2月1日向乙公司发行以自身普通股为标的的看涨期权（即：有权买入）。根据该期权合同，如果乙公司行权，乙公司有权以每股102元的价格从甲公司购入普通股1 000股。其他有关资料如下： （1）合同签订日： 2×17年2月1日 （2）行权日（欧式期权）：2×18年1月31日 （3）2×18年1月31日应支付的固定行权价格102元 （4）期权合同中的普通股数量 1 000股 （5）2×17年2月1日每股市价100元 （6）2×17年12月31日每股市价104元 （7）2×18年1月31日每股市价104元 （8）2×17年2月1日期权的公允价值 5 000元 （9）2×17年12月31日期权的公允价值 3 000元 （10）2×18年1月31日期权的公允价值 2 000元 【提示】“衍生工具”属于共同类科目，期末余额在借方表示资产，期末余额在贷方表示负债。衍生工具不属于权益工具，应按公允价值进行初始和后续计量。 【答案】 情形1：期权将以现金净额结算 甲公司在潜在不利条件下交付金融资产，属于金融负债。 甲公司的会计处理如下： ①2×17年2月1日，确认发行的看涨期权： 借：银行存款 5 000 贷：衍生工具——看涨期权 5 000（负债） ②2×17年12月31日，确认期权公允价值减少： 借：衍生工具——看涨期权 2 000 贷：公允价值变动损益 2 000 ③2×18年1月31日，确认期权公允价值减少： 借：衍生工具——看涨期权 1 000 贷：公允价值变动损益 1 000 甲公司实际支付净额2 000元，反映看涨期权以现金净额结算的账务处理如下： 借：衍生工具——看涨期权 2 000 贷：银行存款 2 000 结论：甲公司应将其作为金融负债核算。 情形2：期权将以普通股净额结算 除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形1相同。甲公司实际向乙公司交付普通股数量约为19.2（2 000/ 104）股，因交付的普通股数量须为整数，实际交付19股，余下的金额（24元）将以现金支付。因此，甲公司除以下处理外，其他账务处理与情形1相同。 2×18年1月31日： 借：衍生工具——看涨期权 2 000

权益法和成本法互转各种情况下合并和母公司报表的处理201301

一.增资由权益法转为成本法（30%-60%） 因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的,要追溯调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，追溯调账时，资产负债表科目正常些，利润表的科目要换成“利润分配——未分配利润”。 继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益（按权益法的思路处理，由于无损益调整明细，所以冲减长期股权投资成本）。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的部分，确认为当期损益。 【例题3·计算及会计处理题】2007年1月1日，甲公司以1500万元取得C 公司30%的股权，款项以银行存款支付， C公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元（假定其公允价值等于账面价值），因对C公司具有重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。 2007年C公司实现净利润1000万元，未分派现金股利。 2008年1月1日，甲公司又以1800万元取得C公司30%的股权，款项以银行存款支付，当日C公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元，取得该部分股权后，甲公司能够对C公司实施控制，因此甲公司将对C公司的股权投资转为成本法核算。 要求：编制甲公司股权投资的有关会计分录。 【答案】 （1）2007年1月1日 借：长期股权投资1500 贷：银行存款1500 （2）2007年末： 借：长期股权投资——C公司（损益调整） 300 贷：投资收益300 （3）2008年1月1日

成本法与权益法的转换(44)

成本法与权益法地转换 （一）权益法转为成本法 当投资企业对被投资单位地持股比例下降，或其他原因对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响时，应终止采用权益法，改按成本法核算，按投资地账面价值作为投资成本. P88 例18 （二）成本法转为权益法 当投资企业对被投资单位地持股比例增加，或其他原因对被投资单位具有控制、共同控制和重大影响时，应终止采用成本法，改按权益法，按追溯调整后确定地长期股权投资账面余额（不含股权投资差额）加上追加投资成本作为初始投资成本.并以此为基础计算追加投资后地股权投资差额. 长期股权投资从成本法改为权益法时，因追溯调整而形成地股权投资差额，应在剩余股权投资差额地摊销年限内摊销；因追加投资新产生地股权投资差额，再按会计制度规定地年限摊销.即，股权投资差额应按批分别计算，分别摊销.但追加投资形成地股权投资差额金额不大，可以并入原来未摊销完毕地股权投资差额，按剩余年限一并摊销.处置长期股权投资时，未摊销地股权投资差额一并结转. P88 例19 2000年1月5日，"投资成本"明细账金额=2000年1月5日B公司所

有者权益×35%，因此，应将原持股比例10%部分确认地"损益调整"明细账和"股权投资准备"明细账地金额转入"投资成本"明细账. [例题7]:A企业于2001年4月1日以410万元（含已宣告但尚未领取地现金股利10万元，支付地相关费用0.6万元）购入B公司股票100万股，每股面值1元，占B公司实际发行在外股数地10％，A企业采用成本法核算此项投资.2001年5月1日收到现金股利10万元.2000年12月31日B公司净资产为4000万元，B公司2001年5月1日将无法支付地应付账款100万元转入资本公积，B公司2001年实现净利润200万元（假定利润均衡发生），除上述事项外，B公司2001年地所有者权益总额未发生其他增减变动.2002年1月1日A 企业从证券市场上购入B公司股票200万股，实际支付价款850万元（含支付地相关费用1万元）.此次购买完成后，持股比例达到30％，改用权益法核算此项投资.2002年B公司实现净利润200万元（假定利润均衡发生），提取盈余公积30万元.2002年B公司接受现金捐赠增加资本公积10万元.2003年B公司发生亏损5000万元.股权投资差额按10年摊销，A企业对B公司无额外责任. 要求：编制A公司有关业务地会计分录（金额单位用万元表示）. 答案： （1）2001年4月1日购入B公司股票100万股 借：长期股权投资－B公司400 应收股利10 贷：银行存款410

《金融工具会计准则补充规定——债务工具与权益工具的区分

附件2 《金融工具会计准则补充规定 ——债务工具与权益工具的区分及相关会计处理 （征求意见稿）》起草说明 近期，国内金融市场出现了各种形式的创新金融工具，如企业发行或拟发行的优先股、永续债等，其会计处理在实务层面存在一定争议。为规范相关会计处理、发挥金融支持实体经济发展的作用，我们起草了《金融工具会计准则补充规定——债务工具与权益工具的区分及相关会计处理（征求意见稿）》（以下简称补充规定），现公开发布征求意见。补充规定起草过程中的相关考虑说明如下： 一、出台补充规定的必要性 优先股、永续债等资本工具是国际金融危机后迅速发展的一类普通股以外的资本工具，是金融工具的一种。虽然其法律形式和具体合同条款多种多样，但经济实质和适用的会计处理原则基本相同。此类金融工具会计处理的核心问题，是区分发行的相关金融工具的会计属性是权益工具还是金融负债。现行《企业会计准则第37号——金融工具列报》包含了这方面的原则，但非常简略，并有一定瑕疵。因此在实务中，对于如何正确应用相关原则进行判断，往往存在争议。 2013年12月，《国务院关于开展优先股试点的指导意见》（国发〔2013〕46号）发布后，有关监管部门、企业和中介机构希望我们尽快出台更具操作性的会计标准，对金融工具会计准则中的原则进行

解释和补充。 二、起草和征求意见过程 本着主动服务经济社会发展、支持金融改革的精神，自2013年5月起，我司主动与相关监管部门建立联系，并与拟发行企业充分沟通，确保了迄今为止发行的创新金融工具在会计处理上基本没有争议，并为起草补充规定积累了丰富的第一手资料。2013年12月，我们起草了相关规定，并在我司内部、投行、会计师事务所、商业银行和非金融企业进行了多轮座谈和沟通，广泛听取意见，并形成了本补充规定征求意见稿。 三、与现行企业会计准则的关系 补充规定是对现行《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》以及《企业会计准则第37号——金融工具列报》的细化和补充，可看作是准则中规定的权益工具与金融负债区分原则在具体业务中的运用指南。因此，补充规定引述了现有金融工具准则中的基本原则，并对其进行解释性说明。在此基础上，补充规定规范了在具体业务环境中运用上述原则的指南以及具体账务处理、列报和每股收益计算等相关会计处理。与此同时，我们在《企业会计准则第37号——金融工具列报》的修订中，同步推进了相关内容的修改和完善。 鉴于《企业会计准则第37号——金融工具列报》涉及面广，正式发布后需留出1-2年的准备期，难以满足市场和监管部门对优先股、永续债等工具进行会计处理的需要，我们拟采取补充规定的形式，对现行金融工具会计准则进行补充完善。在相关金融工具会计准则修订

成本法与权益法相互转换综合例题

【例题1】（追加投资，成本法转为权益法，再追加投资，又改为成本法）江海公司2006年～2010年有关投资业务如下： （1）2006年1月1日，江海公司以610万元（含已宣告但尚未领取的现金股利10万元，支付的相关费用0.6万元）购入A公司10%的股权（A公司为非上市公司，其股权不存在活跃市场），A公司当日可辨认净资产公允价值为6 000万元，投资时有一项固定资产为一栋办公楼，账面价值200万元，公允价值300万元，预计剩余使用年限为10年、净残值为零，采用年限平均法计提折旧。江海公司对A公司没有重大影响，江海公司采用成本法核算此项投资。 （2）2006年5月10日，江海公司收到A公司支付的现金股利10万元。 （3）2006年A公司实现净利润410万元，A公司因可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积100万元。 （4）2007年3月20日A公司宣告发放现金股利200万元。 （5）2007年A公司实现净利润910万元。 （6）2008年1月1日，江海公司又从A公司的另一投资者处取得A公司20%的股份，实际支付价款1 800万元。此次购买完成后，持股比例达到30%，对A公司有重大影响，改用权益法核算此项投资。2008年1月1日可辨认净资产公允价值为7 200万元。 （7）2008年A公司实现净利润1 010万元。 （8）2009年4月20日，A公司宣告分派现金股利400万元。 （9）2009年A公司实现净利润610万元。 （10）2010年1月1日，江海公司又从A公司的另一投资者处取得A公司30%的股份，实际支付价款3 500万元。此次购买完成后，持股比例达到60%，对A公司能够控制，改用成本法核算此项投资。 要求： 根据上述资料，编制江海公司与投资业务有关的会计分录。 【答案】 （1）2006年1月1日 借：长期股权投资600 应收股利10 贷：银行存款610 （2）2006年5月10日 借：银行存款10 贷：应收股利10 （3）成本法下不作处理 （4）借：应收股利20 贷：投资收益20 （5）成本法下不作处理 （6）2008年1月1日 ①购入20%股权时： 借：长期股权投资——成本 1 800 贷：银行存款 1 800 2008年1月1日可辨认净资产公允价值为7 200万元，成本1 800万元﹥7 200×20%＝1 440（万元），首次投资时投资成本600＝6000*10%，既不形成商誉又不形成营业外收入，综合考虑不需调整。 ②调整长期股权投资的账面价值

2019年CPA考点(金融负债和权益工具的区分)

金融负债和权益工具的区分 （难度大考点不多） 一、金融负债和权益工具的区分 (一)金融负债和权益工具区分的总体要求 1.金融工具 金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。 分类：基本金融工具(债券、股票等);衍生金融工具(期货、期权、互换等)。 核算：企业发行金融工具，应当按照该金融工具的实质，以及金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分确认为金融资产、金融负债或权益工具。 例如：股票是金融工具，发行方形成权益工具，购买方形成金融资产;发行债券也是金融工具，发行方形成金融负债，购买方形成金融资产。 3.权益工具 权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。 同时满足下列条件的，发行方应当将发行的金融工具分类为权益工具： (1)该金融工具不包括交付现金或其他金融资产给其他方，或在潜在不利条件下与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务; (2)将来须用或可用企业自身权益工具结算该金融工具的，如该金融工具为非衍生工具(如甲公司发行了一项无固定期限、能够自主决定支付本息的可转换优先股等)，不包括交付可变数量的自身权益工具进行结算的合同义务;如为衍生工具(如认股权证等)，企业只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产结算该金融工具。 (二)金融负债和权益工具区分的基本原则 1.是否存在无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务 (1)如果企业不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义。 (2)如果企业能够无条件地避免交付现金或其他金融资产，则不构成金融负债。 【提示】以前实施分配的情况和未来实施分配的意向不影响权益工具和金融负债的划分。

长期股权投资成本法和权益法的转换

长期股权投资成本法和权益法的转换 长期股权投资在持有期间，可能因持股比例下降或上升而由成本法改为权益法或由权益法改为成本法。 一、成本法转换为权益法 1.增资由成本法转为权益法 原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，在自成本法转为权益法时，应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理：（1）原持有长期股权投资的处理 原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额： ①属于通过投资作价体现的商誉部分(即原取得投资时投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的部分)，不调整长期股权投资的账面价值； ②属于原取得投资时因长期股权投资的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益（追溯调整）。 借：长期股权投资 贷：盈余公积 利润分配——未分配利润 如下图所示： （2）新增长期股权投资的处理 对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的账面价值；对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。 注意：两次投资形成的商誉或计入留存收益（或当期损益）的金额应综合考虑，以确定与整体投资相关的商誉或应计入留存收益（或当期损益）的金额。 (3)对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分 ①属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期

金融负债和权益工具的区分

第十章负债和所有者权益 本章教材变化 1.将“负债”和“所有者权益”的相关内容放入本章； 2.将“职工薪酬”的相关内容放入本章； 3.将“或有事项”的相关内容放入本章； 4.将“股份支付”的相关内容放入本章； 5.应交税费按照营改增后的规定做了改写。 本章基本结构框架 第一节金融负债和权益工具的区分

一、金融负债和权益工具的区分 （一）金融负债和权益工具区分的总体要求 1.金融工具的相关定义 （1）金融工具 （2）金融资产 金融资产：是指企业持有的现金、权益工具投资、从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利，以及在有利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利。 （3）金融负债和权益工具的定义

【手写板】比如说我欠您100元前，这个是金额固定，这个是一定要还的，那么是金融负债。 ①1.1日，我用股票还款，每股价格为20元，还5股 ②2.1日，每股50元，还2股 上面的这个①和②表示的是可变数量，但是金额没变，所以还是作为金融负债的。 2.区分金融负债和权益工具需考虑的因素 （1）合同所反映的经济实质（而非仅以法律形式为依据） （2）工具的特征（整体评估：权益工具？金融负债？复合金融工具） （二）金融负债和权益工具区分的基本原则 1.是否存在无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务 （1）如果企业不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义。常见的该类合同义务情形包括： ①金融工具发行方不能无条件地避免赎回此金融工具。 ②金融工具发行方被要求强制支付利息。 【补充例题】甲公司经股东大会审议并报证券监管部门核准，于2×15年1月1日按面值非公开发行优先股以补充流动资金，发行数量1 000万股，每股面值为100元。 有关条款如下： ①甲公司每年年末须按6%的股息率向优先股股东支付优先股股息； ②本次优先股发行设置强制赎回条款，即发行10年后甲公司须按面值强制赎回上述发行的优先股。 【正确答案】本例中，甲公司被要求以某一既定金额或可确定的金额强制赎回此金融工具，同时被要求以某一既定金额或可确定的金额强制支付利息，将导致发行方承担交付现金的合同义务，构成发行方的一项金融负债。 （2）如果企业能够无条件地避免交付现金或其他金融资产，则不构成金融负债。 【例10-1】甲公司发行了一项年利率为8%、无固定还款期限（说明不是必须还）、可自主决定是否支付利息的不可累积永续债，其他合同条款如下（假定没有其他条款导致该工具分类为金融负债）： ①该永续债嵌入了一项看涨期权，允许甲公司在发行第5年及之后以面值回购该永续债。 ②如果甲公司在第5年末没有回购该永续债，则之后的票息率增加至12%（通常称为“票息递增”特征）。 ③该永续债票息在甲公司向其普通股股东支付股利时必须支付（即股利推动机制）。 假设：甲公司根据相应的议事机制能够自主决定普通股股利的支付；该公司发行该永续债之前多年来均支付普通股股利（★★★不考虑：以前实施分配的情况）

新金融工具准则：结构性存款与资管产品投资的分类

新金融工具准则：结构性存款与资管产品投资的分类 2012年12月，证监会发布了《上市公司监管指引第2号——上市公司募集资金管理和使用的监管要求》（证监会公告[2012]44号），允许上市公司对暂时闲置的募集资金可进行现金管理，投资于流动性好、安全性高、满足保本要求、产品发行主体能够提供保本承诺的产品（如固定收益类的国债、银行理财产品等），为上市公司用募集资金购买银行理财产品扫清了障碍，拉开了上市公司大规模购买理财产品的序幕。 一、资管产品与结构性存款的定义 人民银行、银保监会、证监会、外汇局《关于规范金融机构资产管理业务的指导意见》（银发〔2018〕106号；“资管新规”）明确指出，资产管理业务是指银行、信托、证券、基金、期货、保险资产管理机构、金融资产投资公司等金融机构接受投资者委托，对受托的投资者财产进行投资和管理的金融服务。资产管理业务是金融机构的表外业务，金融机构开展资产管理业务时不得承诺保本保收益。资产管理产品包括但不限于人民币或外币形式的银行非保本理财产品，资金信托，证券公司、证券公司子公司、基金管理公司、基金管理子公司、期货公司、期货公司子公司、保险资产管理机构、金融资产投资公司发行的资产管理产品等。中国银保监会发布的《商业银行理财业务监督管理办法》（银保监会令2018年第6号；“理财新规”）则明确了理财业务和理财产品的定义。理财业务是指商业银行接受投资者委托，按照与投资者事先约定的投资策略、风险承担和收益分配方式，对受托的投资者财产进行投资和管理的金融服务。理财产品是指商业银行按照约定条件和实际投资收益情况向投资者支付收益、不保证本金支付和收益水平的非保本理财产品。商业银行应当根据投资性质的不同，将理财产品分为固定收益类理财产品、权益类理财产品、商品及金融衍生品类理财产品和混合类理财产品。根据中国银保监会办公厅《关于进一步规范商业银行结构性存款业务的通知》（银保监办发〔2019〕204号），结构性存款是指商业银行吸收的嵌入金融衍生产品的存款，通过与利率、汇率、指数等的波动挂钩或者与某实体的信用情况挂钩，使存款人在承担一定风险的基础上获得相应的收益。对商业银行而言，结构性存款需纳入表内核算，按照存款管理。结构性存款不同于一般性存款，具有一定投资风险。但结构性存款在法律关系、业务实质、管理模式、会计处理、风险隔离等方面，与非保本理财产品“代客理财”的资产管理属性存在本质差异。资产管理产品、结构性存款与一般性存款的比较如表1所示。理财产品根据是否保本保收益，分别按照资产管理产品、结构性存款或者其他存款进行规范管理。

成本法转换为权益法

成本法转换为权益法 1.因持股比例上升由成本法改为权益法 因持股比例上升由成本法改为权益法的会计处理如下所示： (1)计算商誉、留存收益和营业外收入 商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。假定再次投资交易日和原投资交易日不属于一个会计年度，按净利润的10%提取盈余公积。 ①若综合结果为正商誉，则无需对其进行会计处理; ②若两次交易分别为正商誉和负商誉，但综合结果为负商誉 ③若两次投资均为负商誉 (2)原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分长期股权投资的调整 关键点：为使全部投资按再次投资交易日被投资单位可辨认净资产公允价值持续计算，则应将原投资持股比例部分调整到再次投资交易日享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。 调整分录如下：

借：长期股权投资(被投资单位可辨认净资产的公允价值变动×原持股比例) 贷：留存收益(盈余公积、利润分配)(原取得投资时至新增投资当期期初被投资单位留存收益的变动×原持股比例) 投资收益(新增投资当期期初至新增投资交易日之间被投资单位的净损益×原持股比例) 资本公积——其他资本公积(差额) 2.因持股比例下降由成本法改为权益法 (1)个别财务报表 关键点：剩余持股比例部分应从取得投资时点采用权益法核算，即对剩余持股比例投资追溯调整，将其调整到权益法核算的结果。 ①处置部分 借：银行存款 贷：长期股权投资 投资收益(差额) ②剩余部分追溯调整 1>投资时点商誉的追溯 剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值;属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认

注册会计师考试章节学习考情分析考题预测之第35讲_金融负债和权益工具的区分,永续债的会计处理

第三节金融负债和权益工具的区分 一、金融负债和权益工具的区分 （二）金融负债和权益工具区分的基本原则 2.是否交付固定数量的自身权益工具结算 （2）基于自身权益工具的衍生工具 固定换固定：权益工具 其他：金融负债 【教材例14-10】甲公司于2×17年2月1日向乙公司发行以自身普通股为标的的看涨期权（即：有权买入）。根据该期权合同，如果乙公司行权，乙公司有权以每股102元的价格从甲公司购入普通股1 000股。其他有关资料如下： （1）合同签订日 2×17年2月1日 （2）行权日（欧式期权）2×18年1月31日 （3）2×18年1月31日应支付的固定行权价格 102元 （4）期权合同中的普通股数量 1 000股 （5）2×17年2月1日每股市价100元 （6）2×17年12月31日每股市价104元 （7）2×18年1月31日每股市价 104元 （8）2×17年2月1日期权的公允价值 5 000元 （9）2×17年12月31日期权的公允价值 3 000元 （10）2×18年1月31日期权的公允价值 2 000元 情形1：期权将以现金净额结算 分析：在现金净额结算约定下，甲公司不能完全避免向另一方支付现金的义务，因此应当将该期权划分为金融负债。 甲公司的会计处理如下： ①2×17年2月1日，确认发行的看涨期权： 借：银行存款 5 000 贷：衍生工具——看涨期权 5 000 ②2×17年12月31日，确认期权公允价值减少： 借：衍生工具——看涨期权 2 000 贷：公允价值变动损益 2 000 ③2×18年1月31日，确认期权公允价值减少： 借：衍生工具——看涨期权 1 000 贷：公允价值变动损益 1 000 在同一天，乙公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进行结算。甲公司有义务向乙公司交付104 000元（即：104×1 000），并从乙公司收取102000元（即：102×1 000），甲公司实际支付净额为2 000元。反映看涨期权结算的账务处理如下： 借：衍生工具——看涨期权 2 000 贷：银行存款 2 000 情形2：期权以普通股净额结算 分析：普通股净额结算是指甲公司以普通股代替现金进行净额结算，支付的普通股公允价值等于应当支付的现金金额。在普通股净额结算的约定下，由于甲公司须交付的普通股数量［（行权日每股价格-102）×1 000÷行权日每股价格］不确定，因此应当将该期权划分为金融负债。 除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形1相同。甲公司实际向乙公司交付普通股数量约为19.23（2 000/104）股，因交付的普通股数量须为整数，实际交付19股，余下的金额24元（0.23×104）将以现金方式支付。因此，甲公司除以下账务处理外，其他账务处理与情形1相同 2×18年1月31日： 借：衍生工具——看涨期权 2 000 贷：股本19 银行存款24

成本法与权益法比较表

长期股权投资成本法和权益法基本核算对照表

一、因股份上升，由成本法—权益法，会计分录包括三部份，一是新投资入帐，二是新旧投资初始确认金额的调整，三是原投资在两 个时点间的可辨认净资产公允价值变动的帐务处理。 （一）、新投资入帐 借：长期股权投资—成本（按付出对价） 贷：银行存款等 （二）、调整新、旧投资的初始确认金额 1、计算原投资的商誉=原付出对价—按当时公允价值计算的份额 2、计算新投资的商誉=新增投资付出对价—按新增投资时公允价值计算的份额 3、总商誉=原投资商誉+新投资商誉 4、如果总商誉>0,原投资初始确认不作调整，新投资初始确认金额不再调整，就按付出对价入帐，即使新投资付出对价小于被投 资企业公允价值相应比例份额，也不再记营业外收入。 5、如果总商誉<0,需分三种情况： （1）、原商誉<0，调整原投资的初始确认金额 （2）、新商誉<0，调整新投资的初始确认金额 （3）、原商誉<0，新商誉<0，分别调整新旧投资的初始确认金额。 注意：谁是负数就调谁，调整的金额为总商誉的绝对值。是原商誉为负的，如果是以前年度就投资了的，则调整“利润分配—未分配利润”和“盈余公积”，因为正常的投资权益法下是这样作会计分录的： 借：长期股权投资—成本 贷：银行存款等 营业外收入（差额） 由于现在是要调整以前年度，以前年度的营业外收入都早已结转损益，成为累积的留存收益了，所以就调整留存收益，就是：借：长期股权投资—成本 贷：利润分配—未分配利润 盈余公积 注意，这个调整仅是调整负商誉，即是差额部分（营业外收入） 如果是本年度投资的，则直接调整营业外收入，即是： 借：长期股权投资—成本 贷：营业外收入（差额） 新商誉为负的，调整新投资初始确认金额的分录如下： 借：长期股权投资—成本

长期股权投资核算成本法与权益法转换时的会计处理

长期股权投资核算成本法与权益法转换时的会计处理 一、成本法转换为权益法 1．因持股比例上升由成本法改为权益法 如：10％（原持股比例）＋15％（新增股份）＝25％ 即：当不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中无报价、公允价值不能可靠计量时转为→能够施加重大影响或实施共同控制时： （1）原持股比例部分 贷：利润分配 盈余公积 第二：原投资时点至新增投资时点之间公允价值的变动－按10％的比例计算原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益，分录同上；其余部分调整长期股权投资和资本公积，分录：借或贷：长期股权投资 贷或借：资本公积－其他资本公积 （2）新增持股比例部分按15％的比例计算 新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入，调整分录可能为： 借：长期股权投资 贷：营业外收入（可能要冲减原投资部分商誉后的差额） 或者：将原投资比例部分调整的留存收益冲回 借：盈余公积 利润分配－未分配利润 贷：长期股权投资 注意：商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关，也就是10％和15％两次

A 和 B 分别代表两个时点投资的差额。 2． 因持股比例下降由成本法改为权益法 如：60％（原持股比例）－20％（减资比例）＝40％ 第一：按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资，分录为： 借：银行存款 （实收价款） 贷：长期股权投资 （终止出售部分） 借或贷：投资收益 （差额） 此时要注意：一是符合终止的条件；二是按长期股权投资以及减值准备同时结转； 额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益，分录为： 借：长期股资投资 贷：盈余公积 利润分配－未分配利润 ％变动期间所有者权益的变动的调整 对于原取得投资后至转变为权益法之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益，其余原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，调整长期股权投资和资本公积。 借：长期股权投资 贷：盈余公积 利润分配 资本公积（其余原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额） 注意：第①和第②要分别处理，不能合并一起综合考虑 二、 权益法转换为成本法 1． 因持股比例上升由权益法改为成本法 如：40％（原持投比例）＋20％（新增股权比例）＝60％ 处理原则：按分步取得股权最终形成企业合并处理，要将原持股比例部分由权益法调整为成本法。 此时，购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额要进行追溯调整，即将长期股权投资