第二章 所得税会计

第二章 所得税会计
企业所得税——是国家对企业在一定期间内生产、经营所得和其他所得依法征收的一种税。依据我国企业所得税法，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入组织为企业所得税的纳税人，应依法就境内和境外的各种所得计算缴纳企业所得税。。。。。
所得税的性质——国际上存在两种观点：收益分配观和费用观。我国1994年以前将所得税视为利润分配；1994年6月以后将所得税视为一项费用，列示在利润表中。。。。。
我国所得税准则——利润表中的所得税费用由企业当期应交所得税和递延所得税两部分构成。。。。
所得税会计的发展阶段——【1】、所得税会计与财务会计合二为一的共同发展时期；【2】、所得税会计和财务会计的逐步分离时期；【3】、所得税会计的产生和发展时期。。。。。。
税法与会计的主要差别——1、目标不同（会计的目标是提供企业真实、完整的财务状况经营成果和现金流量信息，以助于会计信息的使用者合理决策；税法则以课税为目的）。2、依据不同（会计的确认、计量、记录和报告应当依据企业会计准则的规定；而税法的处理则依据国家有关税收法律、法规的规定）；3、核算基础不同（企业财务会计的核算基础是权责发生制，而税法则按照收付实现制和权责发生制混合计量所得，许多情况下以现金的实际收入和费用的确认为标准）。。。。。
所得税会计——是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上资产、负债依据会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。。。。。。。。
所得税会计核算方法——1、应付税款法（是将本期税前会计利润与纳税所得之间的所有差异造成的对所得税的影响金额直接计入当期损益，确认为当期的所得税费用，而不递延到以后各期，）；2、以利润表为基础的纳税影响会计法（是将本期税前会计利润与纳税所得之间的时间性差异造成的对所得税的影响金额，递延和分配到以后各期。有关所得税跨期分摊的程度存在两种观点：一是全面分摊法；二是部分分摊法。。。。。3.资产负债表债务法（企业的收益是企业期末净资产比期初净资产的净增加额）。。。。
所得税会计的核算程序——1、确定资产和负债的账面价值；2、确定资产和负债的计税基础；3、确定暂时性差异；4、计算递延所得税资产和递延所得税负债的确认额或转回额；5、计算当期应交所得税

；6、确定利润表中的所得税费用。。。。。
注：：在资产负债表债务法下，所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础，资产、负债的计税基础一经确定，即可计算出暂时性差异，并在此基础上确认递延所得税资产、递延所得税负债和递延所得税费用。。。。
资产的计税基础——是指企业在收回资产的账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利润中抵扣的金额，即某项资产在未来期间使用或最终处置时，依据税法规定，可以作为成本或费用税前列支而不需要缴税的总金额。【资产的计税基础=未来可税前列支的金额~~~某一资产负债表日资产的计税基础=该项资产成本-该项资产以前期间已税前列支的金额】。。。。
负债的计税基础——是指负债的账面价值减去其未来期间计算应纳税所得额时按照简洁规定可予抵扣的金额。即某项负债在未来支付时不能抵扣的税额。【负债的计税基础=负债的账面价值-未来可税前扣除的金额】。。。。
暂时性差异——指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。按照对未来期间应纳税所得额和应交所得税的不是影响，分为：1、可抵扣暂时性差异；2、应纳税暂时性差异。。。。
可抵扣暂时性差异——是指企业在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。由于该差异在未来期间转回时会减少未来期间的应纳税所得额，相应减少企业未来期间的经济利益流出即应交所得税额，因此，在可抵扣暂时性差异产生当期，应将其对所得税的影响确认为递延所得税资产。通常分为：1、资产的账面价值小于其计税基础；2、负债的账面价值大于其计税基础【负债产生的暂时性差异=账面价值-计税基础=账面价值-（账面价值-未来可税前扣除的金额）=未来可税前扣除的金额】。。。。
应纳税暂时性差异——是指企业在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。由于该差异在未来期间转回时会增加转回期间的应纳税所得额，相应增加企业未来期间的经济利益流出即应交所得税额，因此，在应纳税暂时性差异产生当期，将其对所得税的影响确认为递延所得税负债。。。。。通常产生两种情况：1、资产的账面价值大于计税基础；2、负债的账面价值小于其计税基础。。。。。
资产项目产生的暂时性差异——资产在取得时其入账价值与计税基础相同，后续计量可能会

因会计准则规定与税法规定的不同，造成账面价值与计税基础之间的差异。资产负债表中账面价值与其计税基础可能存在差异的资产项目及其所产生的暂时性差异分为：1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产产生的暂时性差异；2、可供出售金融资产产生的暂时性差异；3、长期股权投资产生的暂时性差异；4、投资性房地产产生的暂时性差异；5、固定资产产生的暂时性差异；6、无形资产产生的暂时性差异；7、其他计提 资产减值准备的各项资产产生的暂时性差异。。。。
负债项目产生的暂时性差异——分为：1、因销售商品提供售后服务等原因的预计负债产生的暂时性差异；2、预收账款产生的暂时性差异。。。。
特殊项目产生的暂时性差异——1、未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异；2、可抵扣亏损和税款抵减产生的暂时性差异。。。。。。。。。
亏损抵转——其形式分为：1、亏损抵前（即企业当年发生的亏损可抵消以前年度的纳税所得，并申请退回已缴纳的所得税）；2、亏损抵后（是企业当年发生的亏损，可抵消以后年度的应税所得，我国采用此做法，根据我国企业所得税法的规定，缴税企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用 以后年度的所得弥补，但结转期限最长不得超过5年。。）。。。。。。。
递延所得税资产——是指根据可抵扣暂时性差异计算的未来期间可收回的所得税金额。。。。
递延所得税负债——是指根据应纳税暂时性差异计算的未来期间应付的所得税金额。。。。
递延所得税资产和递延所得税负债核算的意义——1、企业当期发生的交易或事项会导致未来应纳所得税金额的减少或增加，从而导致企业未来经济利益发生变化，由此确认递延所得税资产和递延所得税负债符合资产和负债的定义；2、确认递延所得税资产和递延所得税负债，遵循了权责发生制的会计核算基础，使得企业各期的财务成果更为均衡与合理。。。。
递延所得税资产的确认原则——1、应以很可能取得用来抵减可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，并须提供相应的证据。。该应纳税所得额应是未来期间企业正常生产经营活动实现的应纳税所得额，以及因应纳税暂时性差异在未来期间转回相应增加的应纳税所得额两者之和。【递延所得税资产期末余额=可抵扣暂时性差异期末余额*适用的所得税税率】、【本期递延所得税资产发生客=递延所得税资产期初余额-递延所得税资产期末余额】。
递延所得税资产的账务处理——1、企业在确认可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产时，交易或事项发生时影响

到会计利润或应纳税所得额的，相关的所得税影响应作为利润表中所得税费用的构成部分。。。资产负债日，企业按确认的递延所得税应有余额大于其账面价值的差额，借记‘递延所得税资产’，贷记‘所得税费用-递延所得税费用’，如小于其账面价值的差额做相反的会计分录。2、对产生于直接计入所有者权益的交易或事项的可抵扣暂时性差异，其所得税影响应增加或减少所有者权益，确认时，借记‘递延所得税资产’，贷记‘资产公积-其他资本公积’。。3、企业合并中取得的有关资产、负债产生的可抵扣暂时性差异，其所得税影响应调整合并中确认的商誉或计入合并当期营业外收入，购买日确认时，借记‘递延所得税资产’，贷记‘商誉’。。。。注：除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，企业在确认递延所得税资产时，应减少利润表中的所得税费用。。。。。
‘所得税费用’账户——核算企业确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。借方登记当期所得税费用和递延所得税费用的增加额；贷方登记递延所得税费用的减少额。期末该账户的余额转入‘本年利润’，结转后无余额，下设‘当期所得税费用’和‘递延所得税费用’明细账。。。。。
‘递延所得税资产’账户——核算企业确认的可抵扣暂时性差异产生的所得税资产，包括按税法规定可用于以后年度税前利润弥补的亏损及税款抵减产生的所得税资产。借方登记递延所得税资产的增加额，贷方登记递延所得税资产的减少额，期末借方余额，反映企业已确认的递延所得税资产，应按可抵扣暂时性差异等项目进行明细核算。。。。。
确认递延所得税资产应注意的问题——1、递延所得税资产的确认应以未来期间很可能取得的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限；2、按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税前抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理；3、对与子公司、联营公司、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异满足暂时性差异在可预见的未来很可能转回和未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应税所得额这两个条件的就确认为递延所得税资产；4、非同一控制下的企业合并中，按照会计规定的合并取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产；5、与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。。。。。。。
不确认递延所得税资产的情况——1、不属于企业合并的交易，且发生时既不影响会计利润也

不影响应纳税所得额，同时 该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，则在交易或事项发生时，该可抵扣暂时性差异对于所得税的影响不确认相应的递延所得税资产；2、企业对子公司、联营企业及合营投资相关的可抵扣暂时性差异，在不同时具备暂时性差异在可预见的未来很可能转回，以及未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额两个条件时，不确认相应的递延所得税资产；3、资产负债表日企业预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用来 利用要抵扣和税款抵减时，不应确认或全额确认递延所得税资产。。。。。。
递延所得税资产的计量——注意三个方面：1、适用税率的确定（对于可抵扣暂时性差异应按照预期收回该资产期间的适用税率计算递延所得税资产，若适用的税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税资产按新税率重新计量，调整原已确认的递延所得税资产额时，一方面要调 增或调 减所得税资产，一方面要相应地调增或调减当期的所得税费用，若直接计入所有者权益的，则应调 增或调减当期的所有者权益）；2、递延所得税资产不予折现；3、递延所得税资产账面价值的复核（资产负债表日，企业预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异的，按已确认的递延所得税资产中应减记的金额，借记‘所得税费用-当期所得税费用’、‘资本公积-其他资本公积’等，贷记‘递延所得税资产’，若账面价值减记的以后期间，若企业根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异，则就相应恢复递延所得税资产的账面价值，转回减记的金额）。。。。。。
递延所得税负债的确认——产生于应纳税暂时性差异，由于应纳税暂时性差异在转回期间将增加企业的纳税所得和应交所得税，导致企业的经济利益流出，因此，在其发生的当期，形成了企业应支付税金的义务，应将其对所得税的影响作为负债确认，除所得税准则中明确规定不确认递延所得税负债的特殊情况外，企业应当确认所有的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债。【递延所得税负债期末余额=应纳税暂时性差异期末余额*适用的所得税税率】、【本期递延所得税负债增加或减少金额=递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额】。。。。
递延所得税负债的账务处理——1.资产负债表日，企业按确认的递延所得税负债应有余额大于其账面余额的差额，确认递延所得税负债时，应借记‘所得税费用-递延所得税费用’，贷记‘

递延所得税负债’，若小于账面价值的，应编制相反的会计分录。2、与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，其所得税影响应增加或减少所有者权益。确认时，应借记‘资本公积-其他资本公积’，贷记‘递延所得税负债’。3、企业合并中产生的应纳税暂时性差异，其相关的所得税影响应调整购买日确认的商誉或计入合并当期损益的金额，购买日确认时，借记‘商誉’，贷记‘递延所得税负债’。注：除直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并外，确认递延所得税负债时，应增加利润表中的所得税费用。。。。
‘递延所得税负债’账户——核算企业确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债，其贷方登记递延所得税负债的增加额，借方登记递延所得税负债的减少额；期末贷方余额，反映企业已确认的递延所得税负债，可按照应纳税暂时性差异的项目进行明细核算。。。。。
确认递延所得税负债注意的问题——1、非同一控制下的企业合并，按照会计规定确定的合并中取得的各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成应纳税暂时性差异的，应确认相应的递延所得税负债，并调整合并中应予确认的商誉。2、与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，相应的递延所得税负债也应计入所有者权益。。。。。
不确认递延所得税负债的情况——1、商誉的初始确认；2、企业合并以外的发生时不影响会计利润和纳税所得的其他交易和事项；3、投资企业能够控制转回时间且预计未来很可能不会转回的与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异。。。。。
递延所得税负债的计量——1、计量时采用的税率；2、递延所得税负债是否折现，所得税准则对这两个问题的规定与递延所得税资产相同。【1、资产负债表日企业对于应纳税暂时性差异应按照预期清偿该负债期间的适用税率计算递延所得税负债；2、不予折现】。。。。
所得税费用——在利润表中应单独列示，包括当期所得税和递延所得税，均应作为所得税费用或收益计入当期损益。。。。
当期所得税——是指企业依据税法规定针对当期发生的交易和事项，计算确定的应交所得税金额。【当期所得税=当期应纳税所得额*适用的所得税税率】、【应纳税所得额=每一纳税年度的收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损】、【收入总额包括销售货物收入，提供劳务收入、转财产收入、股息、红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、等以货币形式或非货币形式从各种来源取得的收入，但财政

拨款、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等为不征税收入，国债利息收入为免税收入】。。。。。
各项扣除——是指企业实际与取得收入有关的、合理的支出。包括：1、企业发生的在年度利润总额12%以内的公益性捐赠支出；2、企业按照规定计算的固定资产折旧；3、企业按照规定计算的无形资产摊销费用；4、企业按照规定摊销的长期待摊费用的支出；5、企业使用或销售存货按照规定计算的存货成本；6、企业转让资产的净值；7、以下两项（开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用和安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资）。。。。
不得在税前扣除的项目——1、向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；企业所得税税款；税收滞纳金；罚金、罚款和被没收财物的损失；超过年度利润总额的12%部分的公益性捐赠支出；赞助支出；未经核定的准备金支出；与取得收入无关的其他支出等。2、以下固定资产折旧：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；与经营活动无关的固定资产；单独估价作为固定资产入账的土地；其他不得计算折旧扣除的固定资产。3、以下不得计算摊销费用扣除的无形资产：自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；与经营活动无关的无形资产；其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。4、对外投资成本，即企业对外投资期间抽出资产的成本。5、企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出。。。。。
所得税法的规定——企业所得税按纳税年度计算，纳税年度自公历1月1日至12月31日。企业在一个纳税年度中间开业，或终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，应当以其实际经营期 为一个纳税年度 。企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。所得税分月或分季预缴的企业，应当自月份或季度终了之日起15日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。企业应自年度终了之日起5个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。。。。
应纳税所得额=会计利润+按照会计准则规定计入利润表但计税时不允许税前扣除的费用+计入利润表的费用与按照税法规定可予税前扣除的费用金额之间的差额+计入利润表的收入与按照税法规定应计入纳税所得的收入之间的差额-税法规定不征税收入+其他需要调整的因素。。。。。
除前述的暂时性差异项目外的其他一些差异项目——1、企业购买国债的

利息收入，会计上作投资收益，税法上给予免税；2、企业的罚金、罚款和被没收财物的损失以及税收滞纳金、非公益性捐赠和赞助支出，会计上作营业外支出，税法上不允许抵减；3、企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，会计上据实列支、税法上规定了计税的开支标准；4、公益性捐赠支出，会计上据实列支营业外支出，但税法规定超过年度利润总额一定比例以外的部分要计算缴纳所得税；5、非金融企业向非金融企业借款的利息支出，超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，会计上予以费用化处理，而税法不允许税前扣除；6、企业发生的职工福利费支出和拨付的工会经费，分别超过工资总额14%和2%的部分。会计上计入成本费用，税法不允许扣除；7、企业发生的职工教育经费支出，会计上列入成本费用，税法规定除国务院财政、税务主管部门另有规定外，超过工资总额2.5%的部分，准予在以后纳税年度结转扣除；8、企业发生的与生产经营活动有关的、超过发生额60%的业务执行费用，会计上列入管理费用，税法不允许税前扣除；9、企业发生的符合条件的超过当年营业收入15%部分的广告费用 和业务宣传费用支出，会计上列入销售费用，税法规定超过部分准予在以后年度结余扣除。。。。。。
递延所得税——是按照所得税准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债期末应有金额与原已确认金额之间的差额。由于利润表中的所得税费用是时期数，而资产负债表中递延所得税是时点数，应将递延所得税也按时期数表示。【递延所得税=(期末递延所得税负债余额-期初递延所得税负债余额）-（期末递延所得税资产余额-期初递延所得税资产余额）=当期递延所得税负债增加额-当期递延所得税资产增加额。。。。